Commentaire d'arrêt SA Daunat, CE, 6 Octobre 2004

Thèmes abordés

TVA, article 238 annexe II au CGI, Fiscal, gratification, SA Daunat- droit à déduction, distribution, droit à déduction, exclusion, bénéficiaire de la distribution, déduction, bien fourni sans rémunération

Résumé du document

La TVA fonctionne sur le principe que, la TVA en amont qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la TVA en aval applicable à cette opération. Cependant, des exclusions qui dépendent uniquement de la réglementation en vigueur, prennent en compte des dispositifs particuliers. Notamment, l'exclusion des biens fournis sans rémunération ou pour un prix trop bas, fondée sur l'article 238 de l'annexe II au code général des impôts. L'administration peut être tenter de vouloir appliquer l'exclusion du droit à déduction fondée sur cet article, aux opérations réalisées par des assujettis sous forme de gratifications.
La SA Daunat est une société qui a pour activité la confection et la vente de plats de restauration rapide à une clientèle de station-service. Elle a cordait à ses revendeurs des gratifications, calculées sur le chiffre d'affaire qu'elle réalisait avec chacun d'eux. Ces gratification se faisaient sous forme de chèque-cadeaux constitués par des bons d'achat et exceptionnellement par un engagement de la société à régler un achat pour son revendeur. La société déduisait de la TVA dont elle était redevable le montant de TVA portant sur les opérations liés aux gratifications qu'elle offrait à ses revendeurs. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices allant du 1er Octobre 1989 au 31 Janvier 1993. L'administration a contesté le caractère déductible de la TVA acquittée sur ses opérations et a refusé la déduction de celle-ci, sur base de l'article 238 de l'annexe II au Code général des impôt.
La SA Daunat saisit le tribunal administratif de Rennes, en vue d'opposer à l'administration son droit à déduction et se pourvoie en cassation suite à l'arrêt rendue par la cour administrative d'appel de Nantes qui déclare bien fondé la redressement de la TVA litigieuse.
Les gratifications accordés par un fournisseur à ses clients entrent-elles dans le champ d'application de l'article 238 de l'annexe II au code général des impôts qui prévoit l'exclusion du droit à déduction pour les biens fournis sans rémunération ou pour un prix trop bas ?
La Cour de cassation annule les jugements rendus par ses deux juridictions au motif que, la cour administrative d'appel a qualifié de manière inexacte les gratifications comme étant assimilés aux biens dont il permettait l'obtention. Or, il ressortait de l'espèce que, les gratifications constituent de simples documents comportant de la part de leur émetteur, la reconnaissance à leur porteur d'un avoir dans ses comptes, à valoir sur le prix d'un bien ou d'un service proposé dans son catalogue, et dont ce porteur viendrait à lui commander la livraison ou l'exécution.

Extraits

[...] Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices allant du 1er Octobre 1989 au 31 Janvier 1993. L'administration a contesté le caractère déductible de la TVA acquittée sur ses opérations et a refusé la déduction de celle-ci, sur base de l'article 238 de l'annexe II au Code général des impôt. La SA Daunat saisit le tribunal administratif de Rennes, en vue d'opposer à l'administration son droit à déduction et se pourvoie en cassation suite à l'arrêt rendue par la cour administrative d'appel de Nantes qui déclare bien fondé la redressement de la TVA litigieuse. [...]

[...] En l'espèce, le bien ou le service étant utilisé pour la réalisation d'opération imposables mais n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est égal à zéro. Ainsi, comme le suppose le conseil d'état, il semble que l'administration ait commis une erreur dans la fixation du coefficient de taxation des opérations de gratification. [...]

[...] Pour ce faire, elle interprète la notion de biens au sens de l'article 238 de l'annexe II au CGI au regard de la sixième directive européenne de 1977 qualifiés de biens meubles corporels. La cour de cassation annule la décision de la cour administrative d'appel en ce qui concerne la fraction du rappel de taxe litigieux correspondant aux déductions opérées à raison des bons d'achat. En effet, les biens acquis à raison des bons d ‘achat ne sont pas a assimiler à des biens au sens de la sixième directive mais sont selon la cassation, de simple document comportant la reconnaissance de la part de leur émetteur à leur porteur d'un avoir dans ses comptes. [...]

[...] En l'espèce, la société Daunat offrait à ses revendeurs des chèques-cadeaux qui conférait à leur porteur un avoir dans les comptes de la société, à valoir sur le prix d'un bien ou d'un service proposé dans son catalogue. En conséquence, la gratification ne constituait pas en soit une cession directe d'un bien sans contrepartie. L'opération de gratification avait pour but de conférer un avoir, qui, une fois actionné, permettait de parvenir à l'acquisition d'un bien ou à une prestation de service. L'opération n'était pas explicitement la cession de biens ou de services mais elle aboutissait au même résultat, c'est-à-dire est que les bénéficiaires de ses bons obtenaient la fourniture de biens ou de services sans aucune contrepartie. [...]

[...] En conséquence, à ce stade de la délimitation du champ d'application de l'article 238, de l'annexe II au CGI, la Société Daunat ne peut se prévaloir du droit à déduction de la TVA acquittée sur ces opérations, comme le conteste l'administration. Cependant la cour de cassation énonce que l'article 238 de l'annexe II au CGI a pour objet d'exclure la déduction de la taxe qui a grevé des biens dont la cession a été consentie par l'assujetti dans l'intérêt de son entreprise, mais sans la contrepartie directe d'une rémunération notable. [...]