La valeur juridique de la doctrine administrative

Résumé du document

L'article L80A met en place d'une garantie pour le contribuable qui peut se fier aux indications contenues dans la doctrine fiscale en vigueur au moment de l'imposition. Il protège la sécurité juridique même si doit parfois heurter l'exigence de légalité des actes d'imposition, ce qui constitue une garantie au profit du contribuable, et une limite au droit de reprise de l'administration. Le droit de reprise est la faculté que détient l'administration de réparer durant une certaine période les inexactitudes commises dans la détermination d'une imposition.

Ce mécanisme est strictement interprété : la doctrine n'est d'application que subsidiaire. Ainsi, le juge s'interroge sur le fait que l'imposition soit légale, et apprécie si la doctrine fiscale permet d'écarter l'application d'une loi.

Pour être opposé à l'administration fiscale, l'interprétation doit exclusivement émaner du ministre des finances, de ses agents, ou encore de l'administration des douanes. Le plus souvent, l'interprétation est faite sous forme d'instructions, de circulaires, de notes de service, de réponses ministérielles sous réserve d'être publiées au JO et de remplir les autres conditions de l'article L80A, les actes individuels.
Contenu de l'interprétation : L'interprétation ne vise que l'interprétation des textes fiscaux. L'ensemble des instructions et des prises de position doivent être explicites et prendre parti sur l'interprétation d'une disposition fiscale ;

* conditions tenant aux demandeurs
Situation du contribuable : le contribuable ayant échappé à toute imposition sur la foi d'indications administratives ne se trouve pas protégé si l'administration décide de changer d'attitude. La prise de position de l'administration doit être formelle.
Interprétation littérale de la doctrine : le contribuable doit être exactement dans la situation visée. « principe d'interprétation littérale de la doctrine ».
Champ d'application temporale de la garantie : le contribuable ne peut se prévaloir de celle, même plus favorable, retenue postérieurement à ces événements.

Extraits

[...] Le Conseil d'Etat y consacre le principe d'étanchéité entre la loi fiscale et la doctrine édictée par l'administration des impôts, le mot doctrine désignant l'ensemble des instructions, circulaires et réponses ministérielles publiées par lesquelles cette administration explicitant le contenu de la loi fiscale. Les dispositions de la loi ont pour objet de fixer ou modifier une règle légale. Elles n'ont pas pour objet de modifier une interprétation doctrinale. Dès lors, les dispositions de la loi qui ne se réfèrent pas à la doctrine ne sauraient avoir, par elles-mêmes, pour effet de modifier ou compléter une interprétation doctrinale. [...]

[...] Instruction de 1985 : interdiction du cumul de l'abattement prévu par la loi de 1984, et de la déduction forfaitaire prévu par la note de 1972. Champagne (CE octobre 1994) : l'instruction de 1978 qui restreignait par l'interdiction de cumul qu'elle édictait le champ d'application de la note de 1972 était devenue caduque du fait des dispositions de la loi de 1984. Molusson (CE 20 janvier 1999) : en ne reprenant pas l'interdiction de cumul, l'article 89 de la loi de finances pour 1985 devait être regardé comme ayant autorisé les contribuables concernés à cumuler l'abattement forfaitaire de institué par la loi et les déductions forfaitaires instituées par l'instruction de 1972, en dépit de l'origine purement doctrinale de ces dernières. [...]

[...] été regardée comme dépourvue de caractère impératif une note du ministre des Finances se bornant à donner aux agents en charge du contrôle fiscal de certaines entreprises des indications relatives à ce contrôle : par suite, le refus d'abroger cette note ne fait pas grief. La solution du 17 mai 2000 (CJCE, Fédération nationale de l'industrie hôtelière) est donc confirmée par un raisonnement juridique différent. En revanche, fait grief le refus d'abroger les dispositions impératives d'une circulaire, par exemple, en matière fiscale, l'instruction du ministre de l'Economie relative au régime d'assujettissement à la TVA de certains établissements de restauration. Pourtant, l'administration via les instructions n'a pas édicté un régime fiscal propre aux entreprises de restauration rapide. Le moyen doit donc être écarté. [...]

[...] Ainsi, le Ce dans un arrêt du 12 juin 1936 avait jugé irrecevable le recours pour excès de pouvoir dirigé contre une réponse ministérielle à une question écrite d'un parlementaire insérée au JO. Pourtant, il admet depuis longtemps que le contribuable puisse se prévaloir des réponses ministérielles sur le fondement du second alinéa de l'article L80A du LPF, ce qui implique que ces réponses constituent des instructions ou circulaires administratives. Les réponses ministérielles en matière fiscale sont désormais susceptibles de recours, vient de décider la Section du contentieux du Conseil d'Etat. [...]

[...] Il forme alors un recours pour excès de pouvoir contre cinq instructions relatives au régime fiscal applicable au PEA. L'effet combiné de ces textes est d'entrainer l'application des divers prélèvements sociaux. Un juge compétent pour connaître un contentieux dirigé contre une instruction fiscale. M Chauderlot recevable a demandé l'annulation des circulaires Faisant application de la solution de principe dégagée par l'arrêt Duvignères (CE 18 décembre 2002), le Conseil d'Etat, dans un litige fiscal a affirmé que le recours formé à l'encontre des dispositions impératives à caractère général contenues dans une circulaire réitérant une règle déjà édictée par une loi doit être accueilli si cette règle est contraire à une norme juridique supérieure dont le juge administratif est habilité à censurer la méconnaissance Or, en l'espèce il ne faisait pas de doute que les dispositions avaient en cause étaient impératives et avaient un caractère général. [...]